L'administration commente les aménagements apportés au régime Nexus par la loi de finances pour 2020. Par ailleurs, des précisions sont apportées à l'issue de la consultation publique menée en 2019.
Le régime d’imposition des produits de la propriété industrielle applicable depuis le 1er janvier 2019 permet, sous certaines conditions et sur option de l’entreprise, d’imposer séparément au taux de 10 % le résultat net de cession, de concession ou de sous-concession de certains actifs de propriété industrielle éligibles, tels que des brevets ou des logiciels (CGI, art. 238 et CGI, art. 223 H).
Ce dispositif complexe a fait l’objet de commentaires administratifs détaillés, mis en consultation publique du 17 juillet au 15 septembre 2019. Il a été aménagé, en dernier lieu, par la loi de finances pour 2020 à compter des exercices clos au 31 décembre 2019. Son article 50 permet désormais d’imputer le déficit fiscal de l’exercice sur le résultat net bénéficiaire de cession, de concessions ou de sous-concession d’actifs éligibles. Par ailleurs, l’article 56 du même texte ouvre l’accès au régime aux associés des sociétés de personnes et groupements assimilés.
Dans une mise à jour de la base BOFiP-Impôts en date du 22 avril 2020, l’administration intègre ces aménagements à ses commentaires et apporte des précisions à l’issue de la consultation publique.
Précisions relatives aux actifs incorporels éligibles
Brevet et certificats d’utilité en cours de délivrance
Sont admis à titre provisoire au régime optionnel les brevets et certificats d’utilité en cours de délivrance. Toutefois, une régularisation doit être effectuée lorsque la délivrance du titre n’est pas intervenue dans les trois exercices. Ce délai court désormais à compter de la date d’option pour le régime Nexus au titre de l’actif en cause et non plus de la date de dépôt de la demande.
Opérations concernées
Lorsqu’une invention est protégée en France, dans un État membre de l’UE ou dans autre État partie à l’accord sur l’EEE par un brevet, un certificat d’utilité ou un certificat complémentaire de protection rattaché à un brevet, il est admis que les redevances perçues au titre de la concession de licences d’exploitation de cette invention dans des territoires où elle n’est pas protégée soient également comprises dans le résultat net de concession soumis au taux réduit.
Immobilisation de l’actif
Pour bénéficier du régime Nexus, il est exigé que les actifs incorporels concernés présentent le caractère d’éléments de l’actif immobilisé. L’administration admet toutefois que les actifs incorporels sont susceptibles de bénéficier du régime alors même qu’ils seraient partiellement ou totalement amortis ou que les frais d’études ou de recherches ayant abouti à leur mise au point ont été passés en frais généraux : dans une telle hypothèse ils peuvent présenter le caractère d’un actif immobilisé même s’ils ne figurent pas au bilan.
Précisions relatives aux conditions d’applications du dispositif
Dépenses d’exercices antérieurs à la réalisation d’un produit
Au titre du premier exercice de réalisation d’un revenu tiré d’un actif éligible, doivent être déduites non seulement les dépenses de R&D de l’exercice, mais également celles engagées antérieurement au cours des exercices ouverts à compter de l’exercice au titre duquel l’option pour cet actif ou ce groupe d’actifs a été exercée. Il est précisé qu’en cas de rattachement ultérieur d’un actif à un produit postérieurement au premier exercice de réalisation d’un revenu au titre de ce produit, les dépenses de R&D engagées antérieurement depuis l’exercice de l’option correspondante ne s’entendent pas de celles engagées, avant le rattachement, au titre de l’actif ainsi rattaché.
Calcul du ratio Nexus
Ne sont prises en compte au numérateur du rapport annuel d’assujetissement au taux réduit, que les dépenses de R&D réalisées par l’entreprise elle-même ou, quel que soit le lieu de leur réalisation, externalisées auprès d’entités non liées. L’administration admet toutefois que dépenses de R&D externalisées auprès d’entités non liées peuvent être considérées comme telles lorsqu’elles ont été supportées par une entité liée qui les a refacturées sans marge à l’entreprise ayant exercé l’option pour l’actif ou le groupe d’actifs considéré. L’entreprise devra être en mesure de justifier de cette refacturation sans marge, en produisant les factures émises, d’une part, par l’entité non liée, et d’autre part, par l’entité liée.
Déchéance de l’option
Il est précisé que l’entreprise qui cesse d’appliquer le régime Nexus au titre d’un exercice donné en perd définitivement le bénéfice pour l’ensemble des actifs, biens ou services ou familles de biens ou services concernés par l’option qu’elle cesse d’exercer. En revanche, la cessation partielle d’application du régime n’entraîne pas renonciation à l’option pour les autres actifs, biens ou services, et familles de biens ou services, qui ont fait l’objet d’options séparées et pour lesquels l’entreprise continue à satisfaire aux obligations déclaratives.
Formulaire à souscrire
Les entreprises qui optent pour l’application du régime Nexus sont tenues de fournir au titre de chaque exercice une annexe à l’appui de leur déclaration de résultat. Cette annexe est désormais connue. Il s’agit de l’annexe 2468-SD (2467-SD pour les groupes) disponible sur impots.gouv.fr.
Régime fiscal applicable
En cas de résultat net bénéficiaire
Lorsque le résultat net est bénéficiaire, il lui est appliqué le rapport d’assujettissement au taux réduit de 10 % ou, le cas échéant, le rapport de remplacement.
L’administration précise que le résultat net bénéficiaire s’entend de celui obtenu après imputation des éventuels résultats nets déficitaires de cession, de concession ou de sous-concession du même actif, du même bien ou service ou de la même famille de biens ou services réalisés au cours d’exercices précédents.
Le résultat ainsi obtenu est déduit extra-comptablement du résultat de l’entreprise imposable dans les conditions de droit commun pour être soumis au taux réduit de 10 %.
Dans les sociétés de personnes
Lorsque l’option pour le régime Nexus est appliquée par une société de personnes, non soumise à l’impôt sur les sociétés, le revenu net éligible et le rapport d’assujettissement sont déterminés à son niveau. Lorsque le résultat est bénéficiaire, il est imposé au taux réduit de 10 % au nom des associés de la société, à proportion de leurs droits dans les résultats de ladite société.
Remarque : seule la société de personnes est soumise à l’obligation de fournir au titre de chaque exercice une annexe à l’appui de sa déclaration de résultat.
La société de personnes procède alors à la déduction de son propre résultat fiscal pour le calcul de la quote-part revenant aux associés soumis à l’impôt sur les sociétés, ou aux associés relevant de l’impôt sur le revenu qui participent effectivement à l’exploitation (CGI, art. 238, I mod. par LF 2020, art. 56, I)..
Remarque : pour rappel, l’exercice d’une activité à titre professionnel s’entend de participation personnelle, continue et directe à l’accomplissement des actes nécessaires à cette activité (CGI, art. 156, I, 1 bis).
Dans ce cas, les associés sont réputés appréhender une quote-part de résultat à prendre en compte dans leur résultat imposable dans les conditions de droit commun et une quote-part de résultat net bénéficiaire imposable séparément au taux réduit.
Pour les associés personnes physiques qui ne participent pas effectivement à l’exploitation, la quote-part de résultat est calculée d’après le résultat fiscal de la société de personnes déterminé avant application des retraitements afférents à l’application du régime Nexus.
Exemple :
Une société A relevant de l’article 8 du CGI a trois associés la société X imposable à l’impôt sur les sociétés, détient 40% des parts, l’entreprise unipersonnelle de Monsieur Y exerçant son activité de chercheur au sein de la société A, détient 50% des parts et Monsieur Z, investisseur, détient 10% des parts.
Au titre de l’exercice N, la société A réalise un résultat fiscal déterminé dans les conditions prévues à l’article 238 bis K du CGI de 50 000 €. Elle applique par ailleurs le régime prévu à l’article 238 du CGI et dégage au titre de ce même exercice un résultat net bénéficiaire de 20 000 €. La société A calcule d’abord la quote-part de résultat de l’associé qui ne bénéficie pas de l’imposition à taux réduit en application des dispositions de l’article 238 du CGI.
– Calcul de la quote-part de résultat de Monsieur Z :
50 000 x 10 % = 5 000 €. Cette quote-part est imposable à l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun.
La société A calcule ensuite les quotes-parts de résultat des associés pouvant bénéficier des dispositions de l’article 238 du CGI, après déduction de son propre résultat fiscal du résultat net bénéficiaire imposable à taux réduit : 50 000 – 20 000 = 30 000 €.
– Calcul des quotes-parts de résultats de la société X :
30 000 x 40 % = 12 000 € correspondant à la quote-part de résultat imposable dans les conditions de droit commun.
20 000 x 40 % = 8 000 € correspondant à la quote-part soumise à une imposition séparée au taux réduit.
– Calcul des quotes-parts de résultats de Monsieur Y :
30 000 x 50 % = 15 000 € correspondant à la quote-part de résultat imposable dans les conditions de droit commun.
20 000 x 50 % = 10 000 € correspondant à la quote-part soumise à une imposition séparée au taux réduit.
Compensation du résultat net bénéficiaire avec le déficit fiscal de droit commun
Le résultat net bénéficiaire après application du rapport d’assujettissement au taux réduit peut aussi, sur décision de gestion de l’entreprise, servir à compenser le déficit fiscal de l’exercice.
Selon une interprétation stricte des termes du 4 de l’article 158 du CGI, du a du I de l’article 219 du CGI et de l’article 223 C du CGI, la compensation ne peut être faite qu’avec le déficit fiscal de l’exercice même au cours duquel est apparu le résultat net bénéficiaire, à l’exclusion des déficits, reportables ou non, d’exercices antérieurs. Toutefois il est admis que le résultat net bénéficiaire puisse également être compensé avec les déficits fiscaux qui demeurent reportables sur les bénéfices de cet exercice.
La compensation ainsi prévue est opérée euro pour euro. Elle est facultative pour l’entreprise et peut ne porter que sur une partie seulement du déficit fiscal de cet exercice ou des déficits fiscaux reportables.
Entreprises relevant de l’IR
S’agissant des entreprises relevant de l’impôt sur le revenu, lorsque le résultat net bénéficiaire a été utilisé pour compenser des déficits dans les conditions qui viennent d’être indiquées, ces déficits ne peuvent plus être imputés sur le revenu global du ou des exploitants.
Compte tenu du mode de report des déficits (CGI, art.156, I), les contribuables relevant de l’impôt sur le revenu se retrouvent dans l’impossibilité de compenser le résultat net bénéficiaire d’un exercice avec des déficits fiscaux antérieurs. En effet, ces déficits ont dû être imputés sur le revenu global de l’année au cours duquel ils ont été subis. Mais, si cette imputation a fait apparaître un déficit global qui demeure après imputation éventuelle des revenus de l’année au cours de laquelle le résultat net bénéficiaire a été réalisé, ce résultat net bénéficiaire peut également être imputé euro pour euro sur le déficit global dont il s’agit.
Dans les société de personnes, le résultat net bénéficiaire ne peut servir à compenser que le déficit fiscal de l’exercice constaté par cette société.
Entreprises soumises à l’IS
Pour les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés, la mesure de plafonnement des déficits imputables est applicable (CGI, art. 209, I). Selon cette mesure, les déficits antérieurs restant à reporter au titre d’exercices précédents peuvent être imputés sur le résultat net bénéficiaire imposable au taux réduit dans la limite d’un montant de 1 000 000 € majoré de 50 % de ce résultat net imposable au taux réduit.
Lorsque la société constate au titre d’un même exercice à la fois un bénéfice fiscal et un résultat net bénéficiaire imposable au taux réduit, la franchise de 1 000 000 € ne trouve à s’appliquer qu’une seule fois et selon les modalités choisies par la société.
BOI-BIC-BASE-110, 22 avr. 2020 – Site EditionsLégislatives 09/06//2020
