L’administration commente la mesure anti-abus introduite dans le cadre du régime temporaire d’amortissement du fonds commercial pour les acquisitions intervenues depuis le 18 juillet 2022. Pour les fonds acquis avant cette date, elle se réserve le droit de soulever le motif principalement ou exclusivement fiscal de l’opération.
L’article 7 de la loi 2022-1157 du 16 août 2022 a aménagé le régime temporaire autorisant la déduction de l’amortissement du fonds commercial acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025, institué par la loi de finances pour 2022 (Loi 2021-1900 du 30-12-2021 art. 23). Son application est écartée lorsque le fonds est acquis auprès d’une entreprise liée au sens de l’article 39, 12 du CGI ou auprès d’une entreprise, y compris une entreprise individuelle, placée sous le contrôle de la même personne physique ( FR 35/22 inf. 2).
Dans une mise à jour de sa base Bofip en date du 21 décembre 2022, l’administration commente cette mesure.
Portée de la mesure anti-abus
L’administration indique que la mesure anti-abus concerne, outre les acquisitions de fonds commerciaux, toutes les opérations réalisées dans les mêmes conditions pour l’acquisition d’un autre type de fonds ou d’éléments assimilés qu’elle avait visés dans ses premiers commentaires comme ouvrant droit au régime.
La restriction du dispositif concerne ainsi les acquisitions de fonds artisanaux mentionnées par l’administration dans ses premiers commentaires au BOI-BIC-AMT-10-20 no 365 (BOI-BIC-AMT-10-20 no 360).
A noter : Un artisan qui réalise l’apport de son exploitation à une société qu’il contrôle peut placer l’opération sous le régime spécial prévu à l’article 151 octies du CGI. Dans une telle situation, la plus-value constatée à raison de la fraction résiduelle du fonds artisanal correspondant aux éléments incorporels de ce fonds qui ne peuvent pas faire l’objet d’une évaluation ou d’une comptabilisation séparée au bilan (clientèle, achalandage, enseigne, nom commercial) est obligatoirement soumise au régime des plus-values sur éléments non amortissables alors même que ce fonds est amorti dans les comptes de la société bénéficiaire de l’apport. Elle bénéficie donc d’un report d’imposition jusqu’à la cession des droits sociaux reçus par l’apporteur ou jusqu’à la cession du fonds par la société si elle est antérieure.
De même, les acquisitions de fonds agricoles résiduels qui entrent dans le champ d’application du régime (BOI-BA-BASE-20-30-10-10 no 105) peuvent être concernées par la mesure d’exclusion (BOI précité).
Enfin, les acquisitions d’éléments incorporels assimilables au fonds commercial par des titulaires de bénéfices non commerciaux (clientèle, patientèle, nom professionnel lorsqu’ils ne peuvent pas être évalués isolément au registre des immobilisations), qui peuvent sous certaines conditions ouvrir droit au régime temporaire (BOI-BNC-BASE-50 no 50), sont également susceptibles de tomber sous le coup de la mesure anti-abus (BOI précité).
Entrée en vigueur de la mesure anti-abus
S’agissant de l’entrée en vigueur de la mesure anti-abus, l’administration indique qu’elle s’applique aux acquisitions de fonds intervenues à compter du 18 juillet 2022 (BOI précité). Mais elle n’apporte aucune précision sur son entrée en vigueur en cas de réalisation d’une opération de fusion assortie d’un effet rétroactif entre sociétés liées au sens de l’article 39, 12 du CGI. Dans une telle situation, la mesure s’applique à notre avis aux opérations dont l’effet rétroactif est postérieur au 17 juillet 2022.
L’administration précise en outre que pour les fonds acquis entre le 1er janvier et le 17 juillet 2022, le régime ne trouve en tout état de cause à s’appliquer que dans la mesure où l’opération n’a pas été réalisée pour des motifs exclusivement ou principalement fiscaux, c’est-à-dire en vue de bénéficier artificiellement de la déduction de l’amortissement comptable du fonds commercial acquis. Une telle situation pourra conduire l’administration à faire application des dispositifs notamment prévus à l’article L 64 du LPF, à l’article L 64 A du LPF et à l’article 205 A du CGI (BOI précité).
A noter : L’administration se réserve donc la possibilité de mettre en œuvre la procédure de répression des abus de droit ou la clause générale anti-abus applicable pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés en vue de remettre en cause la déduction fiscale de l’amortissement du fonds commercial, ce qui supposerait d’établir que son acquisition répond à un objectif exclusivement ou principalement fiscal.
BOI-BIC-AMT-10-20 du 21-12-2022 – L’@ctualité en ligne, www efl.fr 05/01/2023
